Operaciones vinculadas y precios de transferencia para start ups (I)

Por Madigan

Analizamos ahora la tributación en el Impuesto de Sociedades de las operaciones realizadas entre entidades vinculadas y los conocimos como precios de transferencia.

Siguiendo a García Prats podemos definir el precio de transferencia como aquél fijado para un producto o servicio suministrado por parte de una entidad perteneciente a un grupo a otra entidad o parte de dicho grupo. Su existencia implica, por tanto, la presencia de dos elementos: una transacción económica valuable y la realización de la misma entre dos partes relacionadas o asociadas.


El artículo 16 del TRLIS considera personas o entidades vinculadas, entre otras:

  1. Una entidad con sus socios, consejeros o administradores, así como con los cónyuges o parientes, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad, dentro del tercer grado, de cualquiera de ellos.
  2. Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
  3. Una entidad con los socios, consejeros y administradores de otra entidad del grupo, así como los cónyuges y parientes, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de cualquiera de ellos.
  4. Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 % del capital social o de los fondos propios.
  5. Dos entidades en las cuales los mismos socios, o sus cónyuge o parientes, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 % del capital social o los fondos propios.
  6. Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero.
  7. Una entidad no residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el mencionado territorio.

En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación socio- sociedad, la participación deberá ser igual o superior al 5 %, o al 1 % si se trata de valores admitidos a negociación en un mercado regulado. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho. Es decir, un apoderado puede ser considerado parte vinculada a pesar de no ser administrador.

El citado artículo establece que las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor normal de mercado. Se entenderá por valor normal de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.

La Administración tendrá facultades de comprobación y regularización de las valoraciones que difieran de la anterior regla. No obstante, la valoración administrativa no puede determinar la tributación por el IS o el IRPF de una renta superior a la efectivamente derivada de la operación para el conjunto de las entidades que la hubieran realizado. Es importante destacar que la valoración a mercado de las operaciones vinculadas debe realizarse independientemente de que de ello se derive o no una tributación inferior. Es decir, no es requisito que exista un perjuicio económico para la Hacienda Pública.

Para determinar el valor normal de mercado se utilizarán los métodos del Precio libre comparable, del coste incrementado o del Precio de reventa. Subsidiariamente, si los anteriores métodos no pueden aplicarse adecuadamente se recurrirá a los métodos de la distribución de beneficios o del margen neto para el conjunto de las operaciones.

Las entidades vinculadas están sometidas además a unas obligaciones específicas de documentación que deben mantener a disposición de la Administración Tributaria (se trata de la documentación conocida habitualmente como “master file”). Constituye infracción tributaria grave no aportar o aportar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos la documentación mencionada.

Es frecuente escuchar opiniones sobre los a veces desconocidos ajustes primario y secundario que generan las operaciones vinculadas. A continuación, trataremos de entenderlos a través de un sencillo ejemplo:

Supongamos una persona física que tiene participación del 5% en la entidad B. La mercantil le presta 100.000 euros a un tipo de interés cero.

En virtud del artículo 16.1 TR la operación debe valorarse a valor de mercado ya que se trata de partes vinculadas. Esto da lugar al conocido como ajuste primario, de modo que debemos practicar un ajuste positivo en la entidad mercantil B para añadir la renta que debió percibir por el préstamo (los intereses no cobrados). Al ser una ajuste bilateral, deberemos introducir también una corrección en la tributación de la persona física.

En segundo lugar, para analizar el ajuste secundario, debemos preguntarnos quién se beneficia, ¿el socio o la sociedad? en este caso se beneficia al socio ya que recibe un préstamo sin pagar intereses (el tratamiento sería idéntico si el interés pactado fuera inferior al de mercado). Como la diferencia entre el valor convenido y el valor de mercado beneficia el socio, su tratamiento fiscal debe ser el de una participación en beneficios ex artículo 16.8 TR. Debemos realizar por tanto un ajuste positivo en la tributación del socio. Ahora bien, la persona física no posee el total de la mercantil sino un 5%. Por tanto, en virtud del artículo 21 bis 2.a) del Reglamento del Impuesto la tributación será la siguiente:

  • Por la parte que corresponde a su participación en la entidad (5%) es una participación en beneficios para el socio. A su vez, el socio tendrá derecho a la exención de 1.500 euros prevista para los dividendos en la Ley del IRPF.
  • Por la parte que no se corresponde a su participación en la mercantil (95%) se considera “utilidad percibida de una entidad por la condición de socio”.

Ambos son rendimientos del capital mobiliario del artículo 25.1 LIRPF que se integran en la renta del ahorro. No obstante, es importante destacar que por la parte que no corresponde a la participación en la mercantil (95%) no tendrá derecho a la exención de los 1.500 euros.

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1 Comentario

24 / 06 / 2012

Un blog muy interesante.

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Carlos Guerrero

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